April 2019
VwGH zur Kleinunternehmerregelung für beschränkt Steuerpflichtige
Eine wichtige Umsatzsteuerbefreiung in Österreich stellt die Kleinunternehmerregelung dar. Demnach sind Umsätze von der Umsatzsteuer befreit, wenn diese im Veranlagungszeitraum 30.000 € nicht übersteigen. Hierbei handelt es sich um eine "Nettogrenze", d.h. für die Berechnung der Grenze ist die Umsatzsteuer herauszurechnen. Das einmalige Überschreiten der Grenze um nicht mehr als 15% innerhalb eines Zeitraums von fünf Kalenderjahren ist möglich. Da es sich um eine "unechte" Steuerbefreiung handelt, steht bei Inanspruchnahme der Kleinunternehmerregelung kein Vorsteuerabzug im Veranlagungsjahr zu. Wichtig in diesem Zusammenhang ist auch, dass die Befreiung nur für Unternehmer zur Anwendung kommt, die im Inland ihr Unternehmen betreiben. Diese Beschränkung soll verhindern, dass Unternehmer, die in mehreren Mitgliedstaaten tätig sind, ohne dort ansässig zu sein, keiner Umsatzsteuer unterliegen, obwohl in der Gesamtheit die Tätigkeit den Umfang der Geschäftstätigkeit eines Kleinunternehmens überschreiten würde. Noch nicht judiziert wurde bisher, wie sich ein Wechsel des Unternehmerorts bzw. der Ansässigkeit des Unternehmers innerhalb eines Kalenderjahrs auf die Kleinunternehmerregelung auswirkt. In einem dem VwGH (GZ Ra 2017/15/0034 vom 31.1.2019) vorliegenden Fall lebte ein Steuerpflichtiger neun Monate in Deutschland und begründete seine Ansässigkeit ab Oktober in Österreich. Über das ganze Jahr hindurch erzielte der Steuerpflichtige Mieteinnahmen in Österreich. Da diese Einnahmen unter die Kleinunternehmergrenze fielen, begehrte dieser die Kleinunternehmerregelung für das gesamte Jahr. Das Finanzamt argumentierte, dass aufgrund der fehlenden Ansässigkeit in Österreich für die ersten neun Monate die Befreiung nicht zur Anwendung kommen könne und schrieb somit Umsatzsteuer für den Zeitraum Jänner bis September vor. Ab Ansässigkeitsbeginn - somit von Oktober bis Dezember - gewährte das Finanzamt die Umsatzsteuerbefreiung für die Mieteinnahmen. Der VwGH hielt zunächst fest, dass sich der Unternehmerort bei einer Vermietung dort befindet, wo die wesentlichen Entscheidungen zur Leitung des Unternehmens getroffen werden. Der Ort, an dem die vermietete Wohnung liegt, ist irrelevant, da ein Unternehmer immer nur an einem Ort ansässig sein kann, jedoch an mehreren Orten Wohnungen vermieten könnte. Somit befand sich laut VwGH der Ort der "unternehmerischen Leitung" zunächst in Deutschland und erst ab Oktober in Österreich. Bei Dauerleistungen, die zu regelmäßigen Abrechnungen führen, wie z.B. Vermietungen, wird die Leistung nach der einzelnen Abrechnungsperiode (also pro Monat) erbracht. Somit sei auch die Kleinunternehmerregelung nur für jene Monate anwendbar, in denen der Unternehmer in Österreich ansässig war. Im konkreten Fall wurde also die Meinung des Finanzamts bestätigt - für die ersten neun Monate kam die Kleinunternehmerregelung mangels Ansässigkeit in Österreich nicht zur Anwendung und die Mieteinnahmen wurden der Umsatzsteuer unterworfen.
Erhöhung der Mietrichtwerte für Altbauwohnungen ab 1. April 2019
Mit 1. April 2019 werden die Mietrichtwerte für Altbauwohnungen um rund 4% erhöht - die mietrechtlichen Richtwerte gelten für zahlreiche Mietwohnungen in Österreich bei Neuvermietungen. Die maßgeblichen Werte pro Bundesland sind in der nachfolgenden Tabelle dargestellt (in € pro m² und Monat). Bundesland Ab 1.4.2019 1.4.2017 bis 31.3.2019 Burgenland 5,30 5,09 Wien 5,81 5,58 Niederösterreich 5,96 5,72 Oberösterreich 6,29 6,05 Kärnten 6,80 6,53 Tirol 7,09 6,81 Steiermark 8,02 7,70 Salzburg 8,03 7,71 Vorarlberg 8,92 8,57 Diese Richtwerte berücksichtigen keine Zu- bzw. Abschläge für Lage und Ausstattung, keine Steuern, Betriebskosten und laufende Inflationsanpassung. Die Erhöhung entspricht dem Richtwertgesetz, demzufolge alle zwei Jahre eine Anpassung der Richtwertmiete erfolgt.
Änderungen bei Sachbezugswerten und NoVA durch neues Messverfahren
Die Höhe des Sachbezugs wie auch der NoVA ist auch von der Höhe des CO2-Emissionswerts abhängig (da beispielsweise Elektroautos keine CO2-Emission verursachen, kommt es hierbei auch zu keinem Sachbezug). Für den Sachbezug als geldwerten Vorteil beim Dienstnehmer ist das Jahr der Anschaffung des Pkw maßgeblich, nicht aber der Zeitpunkt der Überlassung des Fahrzeugs an den Dienstnehmer. Dementsprechend ist für die Frage, ob der Sachbezug 1,5% oder 2% beträgt, auf die für das Jahr der Anschaffung geltenden maximalen CO2-Emissionswerte zurückzugreifen. Zur Feststellung der CO2-Emissionswerte pro km von Fahrzeugen (sogenannter Testzyklus) wurde bisher der NEFZ ("Neuer Europäischer Fahrzyklus") zugrunde gelegt. Nunmehr kommt durch eine EU-weite Änderung das neue Messverfahren nach WLTP ("Worldwide Harmonized Light-Duty Vehicles Test Procedure") zur Anwendung (siehe bereits KI 10/18). Dieses Testverfahren basiert auf weltweit gesammelten Fahrdaten und soll aufgrund seiner dynamischeren Ausrichtung realistischere Messergebnisse hinsichtlich Treibstoffverbrauch und CO2-Emissionen erzielen. Das BMF hat in einer Information (BMF-010222/0011-IV/7/2019 vom 13.2.2019) die Auswirkungen für Sachbezugswerte und NoVA durch diese Umstellung des Messverfahrens dargestellt. Im Fokus steht dabei das Jahr 2019 mit folgenden Übergangsregelungen: Seit September 2017 ist für alle neu typisierten Pkw das WLTP-Prüfverfahren heranzuziehen, wobei diese Werte auf korrelierte NEFZ-Werte zurückgerechnet werden. Für die Ermittlung von Sachbezugswerten und NoVA sind diese korrelierten NEFZ-Werte maßgebend - selbst wenn sie zu teilweise höheren CO2-Werten, verglichen mit den ursprünglichen (nicht korrelierten) NEFZ-Werten, führen. Für Fahrzeuge vor dem Stichtag 1. September gelten noch die Werte nach dem NEFZ (alt). Seit September 2018 muss die Messmethode WLTP auf alle neu zugelassenen Fahrzeuge angewendet werden. Für die Besteuerung sind die korrelierten NEFZ-Werte heranzuziehen, wobei dieser Wert bereits im Zulassungsschein ausgewiesen sein sollte. Sofern Fahrzeuge im Zulassungsschein noch den ursprünglichen NEFZ-Wert aufweisen, gilt dieser für steuerliche Angelegenheiten. Ab 1. Jänner 2020 sind voraussichtlich ausschließlich die nach dem WLTP-Prüfverfahren ermittelten CO2-Werte für die Berechnung der Sachbezugswerte bzw. der NoVA zu verwenden.
VwGH zur steuerlichen Geltendmachung von Studienreisen und Sprachkursen im Ausland
Die steuerliche Geltendmachung von Kosten wird von der Finanzverwaltung besonders dann kritisch gesehen, wenn neben der beruflichen Veranlassung auch ein privates Interesse (selbst in untergeordnetem Ausmaß) hinzukommt. Typischer Anlassfall ist eine beruflich bedingte Reise ins Ausland, die mit privaten Aktivitäten kombiniert wird. Der Verwaltungsgerichtshof hatte sich unlängst (GZ Ra 2018/15/0043 vom 19.12.2018) mit einem Sachverhalt beschäftigt, in dem eine AHS-Lehrerin für das Fach Französisch an einer Fortbildungsveranstaltung (Sprachkurs) auf der französischsprachigen Insel Martinique teilgenommen hat und damit zusammenhängende Kosten (Teilnahmegebühr, Kosten für Transfer und Unterkunft, Tagesgelder) im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung geltend machen wollte. Das Spektrum für die steuerliche Anerkennung kann sich in solchen Fällen auf die Fortbildungskosten begrenzen und bis hin zu einer (teilweisen) zusätzlichen Anerkennung der Reisekosten gehen. Ebenso kann - der Ansicht des Finanzamts folgend - die steuerliche Geltendmachung von Fortbildungs- und Reisekosten zur Gänze versagt werden, wenn die Reise ein Mischprogramm beinhaltet und der berufliche Aspekt der Reiseteilnahme von der privaten Mitveranlassung überlagert wird. Der VwGH betonte in seiner Entscheidung, dass an die steuerliche Anerkennung von Studienreisen mehrere Voraussetzungen geknüpft sind und sie grundsätzlich bzw. andernfalls nicht zu berücksichtigende Aufwendungen für die private Lebensführung darstellen. Unter anderem müssen das Reiseprogramm und seine Durchführung derart einseitig und nahezu ausschließlich auf interessierte Teilnehmer einer bestimmten Berufsgruppe abgestellt sein, dass sie jeglicher Anziehungskraft auf andere außerhalb dieses Teilnehmerkreises entbehren. Im konkreten Fall ist dieser Umstand jedoch nicht erfüllt, da es sich auch um eine Reise in touristisch interessante Regionen handelt, keinerlei Fremdbestimmung im Sinne einer angeordneten Fortbildung vorliegt und auch die berufliche Fortbildung nicht als das "auslösende Element" für die Reise angesehen werden kann. Entgegen der Ansicht des BFG können demnach die Kosten für Transfer und Unterkunft wie auch die Tagesgelder steuerlich nicht berücksichtigt werden - insbesondere, da es sich um keine ausschließlich betrieblich bzw. beruflich veranlasste Reise handelt. Der VwGH verneinte also eine Berücksichtigung dieser Kosten im anteiligen Ausmaß der beruflich bedingten Aufenthaltstage. Es müsste nämlich zumindest ein Tag der Studienreise als ausschließlich betrieblich/beruflich veranlasster Reiseabschnitt eingeordnet werden, um für einen Teil der mehrere Tage dauernden (Studien)Reise Verpflegungsmehraufwand, Nächtigungskosten und (anteilige) Reisekosten einkommensteuerlich geltend machen können. Die Kosten im Zusammenhang mit dem Sprachkurs als Fortbildungskosten können jedoch als Werbungskosten abgesetzt werden, da es für die steuerliche Anerkennung von Kurskosten keinen Unterschied macht, ob ein Kurs am Wohnort oder an einem anderen Ort absolviert wird.
Bonitätsprüfung bei einem Gesellschafter-Verrechnungskonto
Unter genauer Beobachtung bei etlichen Betriebsprüfungen von GmbHs steht das Gesellschafterverrechnungskonto. Überlässt nämlich die GmbH dem Gesellschafter Geld und stellt ihm somit einen Kredit zur Verfügung, ergibt sich oft die Frage der Fremdüblichkeit. Wird diese verneint, kann die Finanz eine verdeckte Gewinnausschüttung unterstellen und schreibt Kapitalertragsteuer vor. Gemäß Körperschaftsteuerrichtlinien überprüft die Finanzbehörde die Fremdüblichkeit nach folgenden Kriterien: Ausgangspunkt sind die vertraglichen Rahmenbedingungen der Geldmittelüberlassung; sind diese nicht entsprechend dokumentiert, ist davon auszugehen, dass eine kurzfristige Geldmittelüberlassung vorliegt (vergleichbar einem Kontokorrentverhältnis). In so einem Fall muss die Verzinsung der Forderung entsprechend hoch sein und die Bonität des Gesellschafters ausreichen, um wie bei einer Kontokorrentschuld die Verbindlichkeit kurzfristig (innerhalb eines Jahres) tilgen zu können. Zur Beurteilung der Bonität des Gesellschafters sind vor allem die Höhe und die Stabilität des Einkommens des Gesellschafters maßgeblich. Außerdem sind Ersparnisse und sonstige Schulden als Kriterium für die Bonitätsprüfung heranzuziehen. Sicherheiten des Gläubigers sollen die Gesellschaft gegen das Ausfallrisiko aus der Geldmittelüberlassung absichern, weil die Bonität des Gesellschafters gerade bei einer längerfristigen Überlassung aufgrund künftiger Entwicklungen nicht vorhersehbar ist. Die Sicherheiten müssen dabei derart ausgestaltet sein, dass die Gesellschaft in der Lage ist, ihre Forderung - ungehindert von anderen Gläubigern - durch entsprechenden Zugriff bzw. Verwertung zu befriedigen. Ergibt diese Prüfung, dass die am Verrechnungskonto erfasste Forderung als Darlehen an den Gesellschafter anzuerkennen ist, kann eine verdeckte Ausschüttung gegebenenfalls (nur) im Ausmaß der Differenz zwischen der tatsächlich erfolgten Verzinsung und einer fremdüblichen Verzinsung vorliegen. In einem dem VwGH vorliegenden Fall (GZ Ra 2018/13/0007 vom 23.1.2019) ging es nun darum, ob bei einer Bonitätsprüfung des Gesellschafters auch die Beteiligung an der GmbH, der gegenüber die Verbindlichkeit am Verrechnungskonto besteht, berücksichtigt werden darf. Dies hat der VwGH in seiner Entscheidung nun erstmals prinzipiell bejaht. Im vorliegenden Fall wurde ein Verkehrswertgutachten zur Darstellung des Werts der GmbH vorgelegt. Konsequenterweise sollte jedoch die Forderung der GmbH gegen den Gesellschafter bei der Bewertung der Gesellschaft für Zwecke der Bonitätsüberlegungen nicht als Vermögen berücksichtigt werden. In einem älteren Urteil hatte der VwGH (GZ 2011/15/0028 vom 26.6.2014) judiziert, dass bei der GmbH-Bewertung im Zuge der Bonitätsprüfung auch ein Firmenwert, sofern er aufgrund persönlicher Eigenschaften des Firmeninhabers entsteht, außer Ansatz zu bleiben hat, da ein fremder Dritter für diesen Firmenwert kein Entgelt bezahlen würde. Bei Bonitätsbewertungen des Gesellschafters ist also jedenfalls auf den konkreten Einzelfall abzustellen.
Wichtige umsatzsteuerliche Änderungen bei Gutscheinen ab 1.1.2019
Für bis zum 31.12.2018 ausgestellte Gutscheine war die umsatzsteuerliche Behandlung von ausgegebenen Gutscheinen derart, dass der Verkauf eines Gutscheins für den Bezug von Waren nach freier Wahl oder einer noch nicht konkretisierten Dienstleistung keinen steuerbaren Vorgang darstellte. Da erst bei Einlösung des Gutscheins die Gegenleistung feststünde, entstand die Umsatzsteuerschuld in diesem Zeitpunkt; es kommt somit nicht zu einer Anzahlungsbesteuerung (die Umsatzsteuerschuld entstünde bereits mit Vereinnahmung der Anzahlung und nicht erst bei tatsächlicher Lieferung oder Leistung). Aufgrund einer Änderung der gemeinschaftsrechtlichen Vorgaben können Gutscheine, die ab dem 1.1.2019 ausgestellt werden, bereits bei der Ausgabe gegen Entgelt zur Umsatzsteuerpflicht führen. Durch Ausgabe eines Gutscheins verpflichtet sich der Unternehmer, eine Lieferung oder sonstige Leistung auszuführen, wenn die zu erbringende Lieferung oder Leistung oder die Identität der möglichen leistenden Unternehmer und die Einlösungsbedingungen auf dem Gutschein selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen angegeben sind. Konkret ist dabei zwischen Einzweck- und Mehrzweckgutscheinen zu unterscheiden. Bei Einzweckgutscheinen stehen sowohl der Leistungsort als auch die dafür geschuldete Umsatzsteuer bereits bei Ausstellung des Gutscheins (entspricht dem Verkauf des Gutscheins) fest (z.B. Gutschein eines Theaters für den Besuch einer Theatervorstellung, Gutschein für Schuhe). In allen anderen Fällen handelt es sich um Mehrzweckgutscheine (z.B. Gutschein für einen Restaurantbesuch, bei dem der Gutscheinbetrag sowohl für Speisen und Getränke eingelöst werden kann oder ein Gutschein für den Kauf von Schreibwaren, der sowohl in Österreich als auch in Deutschland einlösbar ist). Neu für ab 1.1.2019 ausgegebene Gutscheine ist, dass Einzweckgutscheine bereits bei Ausgabe des Gutscheins zu einem steuerbaren und gegebenenfalls steuerpflichtigen Umsatz führen, auch wenn zu diesem Zeitpunkt noch nicht klar ist, was die konkrete Leistung sein wird. Im Zeitpunkt der Einlösung des Einzweckgutscheins unterliegt die Lieferung oder Leistung des Unternehmers nicht nochmals der Umsatzsteuer. Ein weiterer Unterschied zur bisherigen Rechtslage ist, dass auch die Nichteinlösung eines Einzweckgutscheins zur Umsatzsteuerschuld führt. Die Ausgabe von Mehrzweckgutscheinen ab 1.1.2019 ist wie auch bisher nicht umsatzsteuerbar, erst bei Einlösung entsteht die Umsatzsteuerschuld. Weder Einzweck- noch Mehrzweckgutscheine sind Gutscheine für eine Preiserstattung (Gutscheine, die zu einer nachträglichen Vergütung berechtigen) oder Gutscheine für einen Preisnachlass, d.h. Gutscheine, die zum verbilligten Erwerb einer Leistung berechtigen. Um die richtige umsatzsteuerliche Behandlung sicherzustellen, sollte jedenfalls gesondert aufgezeichnet werden, welche Gutscheine vor dem 1.1.2019 und welche nach dem 1.1.2019 ausgegeben wurden. Um eine sofortige Umsatzsteuerpflicht von ausgegebenen Einzweckgutscheinen zu vermeiden und um aus dem Einzweckgutschein einen Mehrzweckgutschein zu machen, könnte überlegt werden, die Einlösung des Gutscheins nicht auf Österreich zu beschränken oder Produkte ins Sortiment aufzunehmen, die einem anderen Steuersatz unterliegen. Somit wäre entweder der Ort der Leistung oder die geschuldete Umsatzsteuer unklar und die Steuerpflicht würde erst bei Einlösung des Gutscheins entstehen.